摘要

自疫情以来，我国众多实体企业生产经营受到影响，线下门面店关闭众多，多数企业生产经营出现困难，濒临破产。破产重整此时犹如一根救命稻草，可以作为帮助企业重新“复活”的重要途径。但企业破产重整过程中，却往往因为税务问题，导致企业因信用问题在市场中处于不利地位。出现这一问题的主要原因在于，对于破产企业重整后，因为其破产重整企业的特殊性，无法适用我国关于企业纳税信用修复的相关制度，而专门针对破产重整企业的纳税信用修复的相关法律法规缺失，导致破产重整企业难以适用纳税信用修复制度。本文从破产重整企业纳税信用修复制度的理论依据、存在的问题、原则与标准、完善路径四方面进行分析，以此为重整企业纳税信用修复制度的完善提出建议。

一、破产重整企业纳税信用修复制度的立论依据

（一）破产重整企业存有信用

在市场经济中，信用体现了一定的经济效益。企业可以凭借其信用向社会不特定主体筹集资金，以促进企业的进一步发展。“诚实信用原则”已然作为一项基本原则在我国法律中有体现，在进行民事活动时，需遵守这一原则；企业在进行商事活动时，更是重视商业信用，若与一企业进行贸易活动，而该企业的信用评价不好，可能导致这一贸易活动以失败告终。所以企业的信用关乎企业的生存，失信企业在市场经济中寸步难行。

1.履行能力和社会评价构成企业信用

市场经济中，信用体现了一定的经济效益。企业可以凭借其信用向社会不特定主体筹集资金，以促进企业的进一步发展。“诚实信用原则”已然作为一项基本原则在我国法律中有体现，在进行民事活动时，需遵守这一原则；企业在进行商事活动时，更是重视商业信用，若与一企业进行贸易活动，而该企业的信用评价不好，可能导致这一贸易活动以失败告终。所以企业的信用关乎企业的生存，失信企业在市场经济中寸步难行。

企业的履行能力可以从企业的资产中有所体现，但企业的文化底蕴、社会评价、品牌影响力等因素对企业的贸易活动具有帮助，对企业的生产经营具有促进作用，从而提高企业的履行能力。在社会信用活动中，企业是重要的参与者，企业一般会从多方面来维护企业信用，以此保证企业在社会信用活动中的地位，从企业角度来看，培养企业信用文化，增加企业文化底蕴，制定企业内部的规章管理制度，打造品牌价值，维护企业信誉；在社会活动中，企业积极承担社会责任，通过好的商品和高质量服务，获得大众对企业的好感和认可度。因此，企业的信用是由企业的履行能力以及企业的社会评价构成的。

2.企业信用评定方法

企业信用是企业内部成员之间、企业与其外部利益相关者之间经过反复博弈形成的，是一个由内到外的信息反馈过程。在公司法领域内，对企业的信用评价毫无疑问应当落脚于企业的履行义务和清偿债务的能力上。企业资产是评定企业信用的重要依据之一，但是并非决定性依据，企业的信用固然需要靠企业的资产来维系，但企业的信用也依靠其他因素的维系。

信用评级机构在对公司进行信用评级时，主要从企业的盈利能力、偿债能力、营运能力、资产质量等角度进行综合评估。企业的信用是如水流般动态的，企业信用的评定是综合性的，而且在评定过程中势必会因评定者的主观因素受到影响，所以需要从多方面对企业进行综合考察，以此保证企业信用评级的客观性。

（二）破产重整企业存在重整价值

当企业需要进行破产重整时，最先考虑的是这个企业是否存在重整价值，重整价值是对困境企业是否存在运营必要性的判断。如果一个企业属于本行业内的领头企业或企业的品牌影响力大，或者因政策性原因不能破产的企业，在破产法中都认定为具有重整价值。企业在招募投资人的过程中，重整投资人更是看重是否具有重整价值，如果不存在重整价值而进行投资是得不偿失的。

笔者认为，在企业破产重整中，重整价值作为重要因素能够决定企业是否进入破产重整程序，其对于企业是否具有纳税信用修复的必要性和价值也具有决定性作用。企业纳税信用修复的成本较高，如果企业纳税信用修复所带来的预期利益无法填补信用修复的成本，则进行企业纳税信用修复是与市场规律相悖的。且市场具有趋利性，对没有利益可言的投资，市场参与者和市场资源都是不会考虑的，因此，如果企业不存在重整价值，不符合重整条件，那么按照市场规则退出市场是最好的选择，对这种企业进行纳税信用修复缺乏必要性。

二、破产重整企业纳税信用修复制度中存在的问题

（一）重整企业纳税信用修复规定不完善

我国破产法起步相对较晚，对于破产制度中的破产重整认识不足。税法主要针对正常企业的纳税行为，破产重整企业这种非正常企业对税法无法适用。破产企业纳税信用修复问题出现的源头是因为我国税法存在滞后性，对于破产重整实务中出现的问题，我国税法没有及时进行改进和修订，这是造成破产重整企业纳税信用难以修复的主要原因。破产重整企业纳税信用修复主要规定在《国家税务总局关于纳税信用修复有关事项的公告》中，对纳税信用修复的可修复情形、修复范围、修复的条件和标准三方面进行了详细规定，但并未对破产重整企业的纳税信用修复有所阐述。国家税务总局出具的《关于推动和保障管理人在破产程序中依法履职进一步优化营商环境的意见》中提出税务机关支持破产重整企业进行纳税纳税信用修复，但限于该上述文件属于规范性文件，并非法律法规，在重整企业纳税信用修复过程中不具有普遍适用性。因此，有关破产重整企业纳税信用修复相关法律的滞后性对重整企业纳税信用修复具有一定的阻碍。

（二）对破产重整企业缺乏税收优惠

破产重整企业重整成功后，相当于一个新企业，但重整之前的税务及企业信用问题往往会对企业的发展造成阻碍。徐阳光教授曾提出“课税特区”这一概念，课税特区指为保障纳税人的合法权益，征税机关应当慎入或者禁入、税法规则应当作出特别调整的领域。破产重整企业明显属于课税特区。从实践方面来说，税法应当考虑到纳税人的特殊情况，在纳税人出现纳税困难时，提供相当的税收优惠；在税收机关操作过程中，应当对税收征收管理规则等方面做出相应调整。破产重整后企业处于起步阶段，所以我国税法应当对破产重整企业给予相应的税收优惠。法院自裁定企业进入破产重整，企业即进入紧急状态，税法的相关法律规定的适用应当结合企业情况进行合理的调整。

（三）纳税信用修复方式单一

在我国纳税信用行为修复方式只有一种法律途径，在《重大税收违法案件信息公布办法（试行）》中规定，可以申请纳税信用修复的主体仅限于偷税、欠税的重大税收违法纳税人，这一规定对于申请纳税信用修复的主体范围过小。对于违法纳税人有相应的惩罚制度，但是纳税信用修复的申请主体范围却与违法纳税主体范围并不统一，这导致较大部分的违法纳税人无法进行纳税信用修复。笔者认为，政府收税往往依靠强制措施要求违法纳税人缴纳税款，可以尝试放宽申请纳税信用修复的主体范围，如果违法纳税人都有自觉性，主动进行纳税信用修复，缴清税款和滞纳金，这对于政府来说也能够节省资源。但破产重整企业往往没有资产能够一次性缴清欠付的税款，所以更需要税务机关针对破产重整企业的特殊情况设立特殊途径，以帮助破产重整企业进行纳税信用修复。

信息修复有两种方式：一种是对未公布当事人不予公布；另一种是对已经公布的当事人停止公布并对当事人名称予以撤销。信息修复主要依靠信息公示进行信用修复，修复力度较低，很难对重整企业的纳税信用进行有效修复。

由此可以看出，行为修复和信息修复能够提供的纳税信用修复方式太过单一，很难满足重整企业纳税信用修复的需求。

三、破产重整企业纳税信用修复的原则与标准

（一）破产重整企业纳税信用修复的原则

1.重整企业与债权人利益并重原则

纳税信用修复作为破产重整过程中的重要环节，纳税信用修复的过程中应该将保护债权人的利益作为一项重要原则，把重整企业的利益和债权人的利益放在相同地位。纳税信用修复的申请主体为重整企业，修复主体为税务机关，但企业在与行政机关打交道时，往往处于弱势地位，相对被动。获得纳税信用修复的关键在于重整企业税收债权、滞纳金和罚金的清偿比例及清偿方式，为了能够达到税务机关修复纳税信用的条件，重整企业往往会牺牲部分债权人的利益，但在破产程序中，债权的清偿顺序是由法律规定的，重整企业这种拆东墙补西墙的行为严重损害了债权人的利益。破产重整企业不应该为了满足税收债权而损害债权人的利益。因此，在重整过程中应当坚持平等原则，重整企业利益与债权人利益放置于同等地位。

2.行为修复和信息修复的统一

企业的纳税信用修复有两种途径，一个是行为修复，另一个是信息修复。行为修复是当破产重整企业积极配合税务机关主动缴纳税款、滞纳金和罚款后，税务机关和其他实施联合惩处的部门应当及时将破产重整企业的不良信息记录进行抹除。信用修复是指人民银行、税务工商等行政管理机关配合对破产重整企业负面纳税信用记录的恢复和变更，以此消除此类负面信息记录带来的相关限制，并设立有别于常态企业的条件和程序。

信息修复对于破产重整企业在市场经济中具有重要作用，当破产重整企业采取积极行动进行行为修复，但税务部门的信息修复与行为修复并不统一时，破产重整企业的留存可能会受到影响。因此破产重整企业在进行纳税信用修复乃至其他信用修复的过程中，都必须坚持行为修复和信息修复的统一，保证纳税信用修复效率。

（二）破产重整企业纳税信用修复的标准

1.消除重整企业纳税失信记录

破产重整企业在缴纳税款、滞纳金和罚金，符合信息修复的条件后，税务机关、纳税失信联合惩处部门应当按照法定程序对破产重整企业的纳税失信记录进行消除，主要表现为在税收违法黑名单中撤除企业的的名称和信息、撤销惩处措施、纳税信用等级进行重新评定、纳税失信记录予以核销等措施。在破产重整企业进行信用修复后，税务机关首先要做的就是进行信息修复，以保证企业的信誉能够及时恢复。

2.重整企业恢复正常经营状态

破产重整企业进行纳税信用修复的最终目的是使企业能够重新回归市场，恢复正常经营状态，不再因为纳税信用问题导致企业在市场中处于不利地位。消除企业的纳税失信记录是企业信用修复的重要环节，进行纳税信用修复的意义在于使破产重整企业重新回归市场，回复至正常的经营状态。

四、我国破产重整企业纳税信用修复制度的完善路径

（一）完善纳税信用修复制度

《税收征收管理法》和《纳税信用管理办法（试行）》这两部法律作为我国税务相关的重要法律却未针对破产重整企业纳税信用修复进行规定。因此，笔者认为《税收征收管理法》中对破产重整企业纳税信用修复制度应该有所体现，并设立破产重整企业纳税信用修复制度的原则性规定。破产重整企业作为纳税人适用于“课税特区”，在《纳税信用管理办法（试行）》中应当考虑到破产重整企业的特殊性，对破产重整企业纳税信用修复的具体流程进行详细明确的规定。通过《税收征收管理法》的原则性规定与《纳税信用管理办法（试行）》的实践性规定相结合，完善纳税信用修复制度。

（二）税务机关征税权的限缩

对纳税信用修复进行完善并不能解决重整企业的纳税信用修复问题，仍需对税法中关于重整企业的征税权进行调整。笔者认为，我国《企业所得税法》应当对破产重整企业的税收债权问题进行规定，破产重整企业制定的重整计划往往会对税收债权的清偿比例或处理方式进行规定，税务机关应当予以尊重，为重整企业开绿灯，税务机关作出这一让步可以使重整企业有效解决税收问题，在重整企业经营正常，恢复纳税能力时，可以对企业应当享受的税收优惠进行限制，以此弥补税务机关税收债权的损失。

（三）给予重整企业税收优惠

《企业所得税法》对破产重整企业债务免除按比例进行征税也是十分不合理的征税。重整企业的债权人愿意放弃债权来助力企业重整，但重整企业却因此产生相应的企业所得税，对于重整企业来说无疑是“雪上加霜”。对于重整企业因历史欠税而产生的滞纳金和罚金，税务机关在企业重整成功后进行征收也是不合理的，应当考虑到重整企业的存续及资金问题。因此，笔者认为，《企业所得税法》应当针对上述两个问题进行调整。首先，对重整企业因债务免除而产生的企业所得税应当免除或者免征；其次，对于重整企业因历史欠税而产生的滞纳金和罚金，在企业重整成功后应当给予重整企业一定的缓冲期，在企业恢复正常经营，具备纳税能力时，再予以征税。

（四）纳税信用修复途径的增加

1.记录封存

企业在经历重整后，其债权人、股权构成、规章制度和经营管理人员都有所变化，重整后的企业相当于“脱胎换骨”，作为新的主体投身于市场，若仍旧留存企业的重整前的不良纳税信用记录，对重整企业在市场中的留存产生隐患。可以通过在《纳税信用管理办法（试行）》中建立重整企业不良信用记录封存制度，在企业重整成功后，根据法院出具的《重整裁定书》，到税务机关对企业重整前的不良纳税记录予以封存，并对重整后企业建立新的纳税信用记录。若重整企业之前因纳税问题被列入税务机关的“黑名单”，税务机关在企业进行纳税记录封存后应当在“黑名单”中消除重整后的企业，并对税务机关的官方网站和公告栏中的公示公告予以撤除。

2.缓期纳税

破产重整企业在重整后，资金往往不充裕，很难一次性缴清全部税款，为解决这一问题，可以在《纳税信用管理办法（试行）》中对重整企业缓期纳税问题进行相应规定，由税务机关结合重整企业的实际情况，进行自由裁量。在企业重整后，税务机关、法院、企业三方应当积极沟通，在企业经营状况的基础上，对企业欠税的缓交问题进行协商，可以通过制定缓交计划，在企业经营恢复正常后，逐步补缴欠税。

五、结语

我国破产重整企业纳税信用修复制度结合实践来看，依旧存在诸多问题。笔者认为，应在坚持纳税信用修复的原则和基础上，通过完善纳税信用修复制度、对税务机关征税权进行限缩、给予重整企业税收优惠和增加纳税信用修复的途径等方式明确重整企业的纳税信用修复的具体流程和方式，解决重整企业纳税信用修复制度在实践中出现的问题。

参考文献

[1]王淅：《论破产重整企业纳税信用修复制度的构建》，2019年。

[2]赵旭东：“从资本信用到资产信用”，《法学研究》，2003年第5期。

[3]章晟，郝国刚：《财务信息在公司债券信用等级迁移的作用研究》，武汉金融，2018年第5期。

[4]徐昭，姜鸿毅：《破产重整企业信用修复的实践与思考》，征信，2018年第6期。

[5]徐战成：《企业破产中的税收法律问题研究-以课税特区理论为指导》，法律出版社，2018年。

[6]徐战成：《企业破产涉税百问及经典案例解析》，中国税务出版社，2021年6月。